1.
Giriş
“Fatura,
vergi mükelleflerinin ticari defterlerine geçireceği kayıtlarının belgeye
bağlanmasını sağlayan ticari vesikalarından birisidir. Fatura, faturanın
düzenlenmesini sağlayan taraflar arasındaki akdi ilişkinin unsurlarını içeren
malın satıldığını, işin yapıldığını, menfaatin sağlandığını; bunların
karşılığında bedelin ödenip ödenmediğini ve taraflar arasındaki akdi ilişkiyi
ispat etmeye yarayan yazılı ticari vesikadır.” [1]
2013
sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 229. maddesinde faturanın tanımı yapılmış olup buna
göre, “Fatura, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin
borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar
tarafından müşteriye verilen ticari vesikadır.”. VUK m. 231 uyarınca ise faturanın malın
teslimi ve hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün içerisinde
düzenlenmesi gerekmektedir. 7 gün içerisinde fatura düzenlenmemesi halinde
fatura hiç düzenlenmemiş sayılmaktadır.
Vergi
Usul Kanunu dışında Türk Ticaret Kanunu da faturaya ilişkin düzenlemeler
içermekte olup faturaya itiraz süresine ilişkin 21. madde önemlidir. TTK m.
21/2’ye göre, fatura alan kişi aldığı tarihten itibaren sekiz gün içerisinde faturanın
içeriği hakkında bir itirazda bulunmamışsa bu içeriği kabul etmiş sayılır.
2.
Süresi İçerisinde Fatura Düzenlenmemesinin Sonuçları
Yukarıda
değinildiği üzere yedi gün içerisinde düzenlenmeyen faturalar hiç düzenlenmemiş
sayılmaktadır. İşbu durum VUK m. 353
kapsamına girmekte olup bazı yaptırımlar mevcuttur.
Özel
usulsüzlükler ve cezaları başlığında altında düzenlenen “a) Fatura ve
benzeri evrak verilmemesi ve alınmaması ile diğer şekil ve usul hükümlerine
uyulmaması” başlıklı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin ilk fıkrası,
“Elektronik
belge olarak düzenlenmesi gerekenler de dâhil olmak üzere, verilmesi ve
alınması icabeden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek
makbuzlarının verilmemesi, alınmaması, düzenlenen bu belgelerde gerçek
meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi, bu belgelerin elektronik belge
olarak düzenlenmesi gerekirken Maliye Bakanlığınca belirlenen zorunlu haller
hariç olmak üzere kâğıt olarak düzenlenmesi ya da bu Kanunun 227, 231 ve 234
üncü maddelerine göre hiç düzenlenmemiş sayılması halinde; bu belgeleri
düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine, her bir belge için bir takvim
yılı içinde ilk tespitte 10.000 (14.000 TL) Türk lirasından, sonraki
tespitlerde Kanuna bağlı 2 sayılı cetvelde yer alan tutarlardan aşağı olmamak
üzere bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının %10’u
nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilir…” şeklindedir.
Madde
353 uyarınca, faturanın yedi gün içerisinde düzenlenmesi gerektiğini aksi halde
faturanın hiç düzenlenmemiş sayılacağını belirten 231. maddeye aykırı
davranılması halinde faturayı düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine,
her bir belge için özel usulsüzlük cezası kesilmektedir. Sonraki tespitlerde
ise fatura üzerinde yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının %10’u
oranında ceza kesilmektedir.
Faturanın
malın veya hizmetin teslim tarihinden itibaren yedi gün içerisinde düzenlenmesi
gerekmesi dışında, muhasebenin dönemsellik ilkesi gereği mal teslim tarihi ile
faturanın aynı dönem içerisinde olması gerekmektedir. “Örneğin, 28 Eylül
günü mal teslim edilmiş ve irsaliye düzenlenmiş ise bu irsaliye ile ilgili
fatura 4 Ekim günü değil, en geç 30 Eylül günü düzenlenmelidir.” [2]
Süresi
içerisinde düzenlenmemiş faturalar ile ilgili olarak, Danıştay VDDK. E 1999/29
K. 1999/406 T. 24.09.1999 kararı;
“İnşaat
deniri ticareti yapan davacı şirketin satışını yaptığı muhtelif inşaat demiri
için fatura düzenlemediği saptanmış ve adına 1997 takvim yılı
için özel usulsüzlük cezası kesilmiştir.
213
sayılı Vergi Usul Kanununun 353 üncü maddesinin 1 inci bendinde; verilmesi ve
alınması icabeden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest
meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde
gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu
belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların herbirine, bu belgelere
yazılması gereken meblağın % 10'u
nispetinde özel usulsüzlük cezası kesileceği belirtilmiş,
aynı Kanunun fatura nizamı başlıklı 231 inci maddesinin 5 inci
bendinde de faturanın malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten azami
on gün içinde düzenleneceği, bu süre içinde düzenlenmeyen faturaların hiç
düzenlenmemiş sayılacağı kurala bağlanmıştır.
Yükümlünün
işyerinde 23.1.1997 tarihinde yapılan denetimde 2.1.1997-9.1.1997 tarihleri
arasında yedi ayrı müşterisine satışını yaptığı muhtelif inşaat demiri
için fatura düzenlemediği saptanmış ve söz konusu faturalar
tespit sırasında ve yasada belirlenmiş bulunan on günlük süre geçirildikten
sonra düzenlenmiştir. Özel usulsüzlük cezası kesilmesini
gerektiren tüm hukuksal nedenlerin gerçekleştiği anlaşıldığından davanın
reddi yolundaki ısrar kararında hukuka aykırılık görülmemiştir.” [3]
Burada
belirtilmelidir ki madde 231/5 düzenlemesindeki "on gün" ibaresi,
25/12/2003 tarihli ve 5035 sayılı Kanunun 48 inci maddesiyle "yedi
gün" olarak değiştirilmiştir.
Danıştay
4. D. 2020/2277 K. 2023/758 K. 16.02.2023 kararı;
“İlk Derece
Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen ... tarih
ve E:..., K:... sayılı kararda; ihtilaf konusu özel
usulsüzlük cezalarının dayanağı olan ve olay tarihinde yürürlükte
olan 213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesinde süresinden
sonra düzenlenen faturalar için cezai yaptırım öngörülmediği, başka bir
anlatımla olay tarihindeki hâliyle 213
sayılı Kanun'un 353/1. maddesinde, düzenlenmiş olmakla beraber 231.
madde uyarınca hiç düzenlenmemiş kabul edilen faturalar için
özel usulsülük cezası uygulanacağına ilişkin bir ifade bulunmadığı, davacı
şirketin ise cezaya esas faturaları düzenlediğinin sabit olduğu
anlaşıldığından davacı şirket adına hakediş onay tarihlerinden
itibaren yedi günlük süreden sonra fatura düzenlediğinden bahisle 213
sayılı Kanun'un 353/1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük
cezalarında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır. Belirtilen
gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge
İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf
başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun
olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların
söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte
görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun
45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar
verilmiştir.
Karar
veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin
açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra
gereği görüşüldü:
Temyizen
incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri
sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte
görülmemiştir.”
şeklinde
olup aynı kararın karşı oy görüşü ise;
“213
sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. fıkrasında; verilmesi
ve alınması icabeden fatura, gider pusulası müstahsil makbuzu ile serbest
meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde
gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde, bu
belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine, her bir belge
için bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının %10'u
nispetinde özel usulsüzlük cezası kesileceği, 231. maddesinin 5.
fıkrasında ise; 7 gün içinde düzenlenmeyen faturaların
hiç düzenlenmemiş sayılacağı hükmü yer almaktadır.
Dosyanın
incelenmesinden, faturaların hakediş onay tarihinden 7 gün
sonra düzenlendiğinin sabit olduğu, bunun üzerine fatura bedelinin %
10'u dikkate alınarak davacı adına özel usulsüzlük
cezalarının kesildiği anlaşılmaktadır.
Bu durumda,
7 (yedi) gün içinde düzenlenmediği sabit olan faturalara ilişkin olarak,
hiç düzenlenmemiş kabul edilmek suretiyle 213
sayılı Kanun'un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük
cezalarında hukuka aykırılık bulunmadığından temyiz isteminin kabulü
ile Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği
görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.” [4]
şeklindedir.
Görüldüğü
üzere süresi içerisinde düzenlenmeyen faturaların sonuçları hakkında Danıştayın
farklı görüşte kararları mevcuttur.
3.
Sonuç
Vergi
Usul Kanunu m.231 uyarınca bir faturanın yedi gün içerisinde düzenlenmesi
gerekmekte olup aksi halde fatura hiç düzenlenmemiş sayılmaktadır. VUK m. 353
uyarınca ise m.231 kapsamında hiç düzenlenmemiş sayılan faturalar bakımından
özel usulsüzlük cezası uygulanacaktır. Ancak Danıştayın süresi içerisinde
fatura düzenlenmemesine farklı sonuçlar bağlayan kararları mevcuttur. Kimi
kararlarda madde 353 uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilmesi gerektiği
görüşünde iken kimisinde ise her ne kadar VUK m.231 uyarınca yedi gün içerisinde
düzenlenmeyen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı düzenlenmişse de cezai
bir yaptırım öngörmediği sebebiyle özel usulsüzlük kesilemeyeceği görüşündedir.
Stj.
Av. Pelin Yıldız
Kaynakça:
1. Duru,
Meltem, Yargıtay Kararları Işığından Fatura, 2020, sf. 13
2. Kumkale, Rüknettin, Türk Ticaret Kanunu ve
Vergi Usul Kanunu Çerçevesinde Hukuki ve Mali Yönleriyle Fatura, 2021, sf. 62
3. Danıştay
VDDK. E 1999/29 K. 1999/406 T. 24.09.1999 kararı
4. Danıştay
4. D. 2020/2277 K. 2023/758 K. 16.02.2023 kararı
