Vergi hukukunda iki tür zamanaşımı vardır. Bunlar tarh ve tahsil zamanaşımıdır. Tarh zamanaşımı 213 sayılı VUK’da tahsil zamanaşımı ise 6183 sayılı AATUHK’da düzenlenmiştir. Tahsil zamanaşımı ödeme vadesine ulaşmış bulunan verginin tahsil edilebilirlik süresi ile ilgilidir. Tarh zamanaşımı ise verginin tarh edilerek yükümlüye tebliğ edilmesiyle ilgilidir. Tarh zamanaşımı süresi içinde tebliğ edilemeyen vergi zamanaşımına uğrar.
213 sayılı VUK’un 113. Ve 114. maddelerinde düzenlenmiş bulunan tarh zamanaşımı, yazında tahakkuk zamanaşımı, tebliğ zamanaşımı veya vergilendirme zamanaşımı kavramı şeklinde de ifade edilmektedir.
Vergiyi doğuran olayın ortaya çıkmasından sonra vergi alacağının kanunlarda gösterilen matrah ve nispetler üzerinden vergi dairesi tarafından tespit edilmesi gerekir. Vergi idaresi tarafından yapılan bu işleme ‘’verginin tarhı’’ denilmektedir. Vergiyi doğuran olayla ortaya çıkan somut vergi alacağının istenebilmesi için öncelikle vergi dairesinin tarh zamanaşımı süresi içinde mükellefin vergisini tarh etmesi gerekir. Tarh idari işlemi ancak kanunlarda gösterilen genel ve özel zamanaşımı süreleri içinde yapılabilir.
Vergi borcu vergiyi doğuran olay ile doğduğuna göre, uygulanacak kanun hükümlerinin tespitinde, zamanaşımın hesabında ve ceza yaptırımlarının işlemeye başlamasında vergiyi doğuran olayın vukuu zamanı esas alınacaktır.
213 sayılı VUK’un 114. Maddesine göre, vergi alacağının doğduğu takvim yılı takip eden yılın başından başlayarak 5 yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar. 5 yıllık tarh zamanaşımı süresi VUK’un kapsamındaki bütün vergiler için geçerli olmakla birlikte, emlak vergisi ve veraset ve intikal vergisi gibi bazı vergiler için özel düzenlemeler bulunmaktadır.
Tarh zamanaşımı, şarta bağlı muafiyet ve istisna uygulandığı durumlarda şartın ihlal edildiği yılı izleyen yılbaşından itibaren işlemeye başlamaktadır.
Vergi zıyaı cezasında, cezanın bağlı olduğu vergi alacağının doğduğu yılı izleyen yılbaşından itibaren 5 yıllık zamanaşımı süresi geçerlidir. Özel usulsüzlük cezalarında zamanaşımı, usulsüzlüğün yapıldığı yılı takip eden yıl başından itibaren 5 yıldır. Usulsüzlük cezalarında ise tarh zamanaşımı, usulsüzlüğün yapıldığı yılı takip eden yıl başından itibaren 2 yıldır. Ancak işlenen usulsüzlük fiili vergi ziyaı cezasının kesilmesini de gerektiriyorsa bu takdirde zamanaşımı süresi 2 yıl olmayıp 5 yıldır. Bu süreler içerisinde ihbarnamenin mükellefe tebliğ edilmemesi halinde ceza zamanaşımına uğrar.
Tarh zamanaşımı süresi içinde verginin tarh edilmesi yeterli değildir, ayrıca bu süre içinde tarhiyatın vergi dairesi tarafından mükellefe tebliğ edilmiş olması da gerekmektedir. Esas olan, zamanaşımı süresi içinde tarh ve tebliğin tamamlanmış olmasıdır, bu sürede verginin tahakkuk etmiş olması aranmaz.
Tarh zamanaşımı mükellefin bu hususta bir başvurusu olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade eder (VUK m. 113). Zamanaşımının gerçekleşmesiyle; vergi dairesinin ikmalen ve re’sen tarh ve tebliğ etme yetkisi sona erer. Bunun sonucu olarak; mükellefe vergi ihbarnamesi gönderilmez, mükellef nezdinde vergi incelemesi yapılamaz, defter ve belgelerini ibraz etmesi istenemez, vergi hataları düzeltilemez. İdare gibi yargı organları da zamanaşımını re’sen göz önünde bulundurur. Bu nedenle, vergi idaresinin vergi ve cezaların tarh ve tebliğ işlemlerini süresinde yapması önem arz etmektedir.
Tarh zamanaşımı, kanunda belirtilmiş bazı hallerde durmaktadır. Durmada, durma sebebinin ortaya çıkması kadar geçen zamanaşımı süresi, durma halinin kalktığı andan itibaren eski süreye eklenerek devam etmektedir. Vergi hukukunda tarh zamanaşımını durduran iki sebep kabul edilmektedir. Bunlardan birincisi, takdir komisyonuna başvurulması; ikincisi ise mücbir sebeptir.
Tarh zamanaşımı, esas itibariyle, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması halinde durmaktadır. Duran zamanaşımı, takdir komisyonu kararının vergi dairesine verildiği tarihten itibaren tekrar işlemeye başlar. Bu durumda tarh zamanaşımı, takdir komisyonunda geçen süre kadar uzamış olmaktadır. Ancak takdir komisyonunda geçecek süre en fazla bir yıl olabilir.
Tarh zamanaşımı mücbir sebeplerin varlığı halinde de mücbir sebep ortadan kalkıncaya kadar durmaktadır. Vergi Usul Kanunu’na göre, kanunda belirtilen mücbir sebeplerden herhangi birinin bulunması halinde, bu sebep ortadan kalkıncaya kadar süreler işlememekte; tarh zamanaşımı işlemeyen süreler kadar uzamaktadır.
Beş yıllık tarh zamanaşımı süresi, aksine hüküm olmadıkça, Vergi Usul Kanunu kapsamına giren tüm vergiler için geçerlidir. Tarh zamanaşımı süresi bütün vergiler için beş yıldır. Ancak tarh zamanaşımının başlangıcı kural olarak vergiyi doğuran olay ile başlamış iken, bazı vergiler bakımından beş yıllık sürenin başlangıcı vergi dairesinin haberdar olması şartına bağlanmıştır.
Tarh zamanaşımı süresinin dolmasıyla vergi idaresinin vergiyi tarh ve tebliğ etme yetkisi ortadan kalkmaktadır. Artık, yükümlüye vergi ihbarnamesi veya ödeme emri gönderilemez. Danıştay kararları, tarh zamanaşımından sonra idarenin yapacağı tebligatın hüküm ifade etmeyeceğini belirtmektedir. Bu itibarla, idare zamanaşımına uğramış bir alacak için tarhiyat işlemlerine giriştiği takdirde, kamu borçlusu bu işleme karşı yargı yoluna gitmese dahi ödeme emri tebliğ edildiğinde, böyle bir borcu olmadığı iddiasıyla açtığı davada ödeme emrinin iptal edilmesi gerekmektedir.
Tarh zamanaşımının dolduğunu tahsil dairesinin kendiliğinden dikkate alıp kamu alacağını tarh etmekten kaçınması gerekmektedir. Bununla beraber, kamu borçlusu zamanaşımına uğramış kamu alacağını ödemek isterse, tahsil dairesi kamu alacağını tarh ve tahakkuk ettirmektedir. Bu durumda, tahakkuk fişine uygulamada yükümlünün isteği üzerine tahakkuk ettirilmiştir kaydı düşülmektedir.
Stj. Av. Esma Sena Tezcan
Kaynakça:
1. Prof. Dr. Mehmet Arslan, Vergi Hukukunda Zamanaşımı, Yaklaşım Yayıncılık, 2. Baskı, Ankara, 2016
2. Dr. Mustafa Alpaslan, Eda Kaya, Vergi Uygulamasında Zamanaşımı, Seçkin Yayınları, 2. Baskı, Ankara 2016
3. Prof. Dr. Erdoğan Öner, Vergi Hukuku, Seçkin Yayınları, 6. Baskı, Ankara, 2015
4. Prof. Dr. Yusuf Karakoç, Genel Vergi Hukuku, Yetkin Yayınları, 7. Baskı, Ankara,2014
